房地产税试点案例

房地产税试点案例

中国人民大学财政金融学院 吕冰洋

摘要

随着新一轮财税体制改革的进行，十八届三中全会从国家治理的角度明确了财税体制改革的方向和任务，同时也对完善税收制度提出了要求，其中关于房地产税，提出了“加快房地产税立法并适时推进改革”。关于房地产税，我国自2011年在上海、重庆两市实行房产税改革试点开始迈出了实质性的改革步伐，但改革道路举步维艰，存在着很多问题和争议，就政策的出台时机和相应税制要素的规定可以看出，两市的房产税似乎主要出于抑制房价考虑，并没有像预期那样实现赋予房产税的众多目标，众所周知，房产税是比例税，其对收入分配的影响也较弱。本案例将剖析房产税改革试点的来龙去脉以及有关房产税改革的争议，并结合沪渝两市试点具体来看房产税改革实施效果，它对我国下一步房地产税改革具有重要参考价值。

关键词：房产税试点；税收法定

1.背景

1.1我国房产税改革进程及现行房产税

1950年，我国颁布的《全国税政实施要则》中规定征收房产税。1951年8月，《城市房地产暂行条例》中规定将房产税与地产税进行合并，统称为城市房地产税，但是规定只在核准的相关城市中进行征收。但是，1973年，税制改革对税制进行了极大的简化，房产税在内的许多税种统一被合并为工商税。

1984年，我国进行工商税制改革，恢复了房地产税。将房地产税分为房产税和城镇土地使用税两个税种。1986年 9 月，国务院颁布的《暂行条例》明确规定了房产税的涵义、由谁纳税、征税对象、征税范围、税率、计税依据、税收优惠政策、纳税义务发生时间、纳税期限、纳税地点十方面的内容，是迄今为止最为详细的全国性的房产税条例，其中，最为显着的特点就是将内资与外资相区别，除个人所用的非营业用的房产免缴房产税外，内资个人和企业经营所用房产按《暂行条例》缴纳房产税，而外资企业按照 1951年颁布的《城市房地产税暂行条例》的有关规定缴纳房产税，为以后全面推行房产税改革奠定了良好的基础。随着我国房地产市场的快速发展，原先的《中华人民共和国房产税暂行条例》已经无法适应经济的发展和需求，因此，政府之后陆续颁布了一系列的政策法规，通过房产税对房地产市场进行调节。

2003年，十六届三中全会指出，按照简税制、宽税基、低税率、严征管的原则，逐步推进税收改革，当条件具备时，对不动产开征统一规范的物业税，从而取消一些相关的费用。2006 年3月，人大四次会议审议通过的《第十一个五年规划纲要》，其中明确提出了完善税收制度的要求，里面重要的规定就是改革房地产税收制度，同时稳步推行物业税并适时取消相应的费用。

2008年12月，国务院正式宣布从 2009年1月1日开始废止《城市房地产税暂行条例》，外资企业和个人统一按照《房产税暂行条例》的相关规定缴纳房产税。这一规定实现了房产税缴纳上的内外统一，从而改变了在房产税的征收上国内企业和个人分税征收的历史。

2010年10月，十七届五中全会明确提出要加快财税体制改革，重点指出要加快推进房地产税改革，从而逐步健全地方税体系。

2011年1月，上海、重庆两市在全国范围内率先开始进行房产税试点改革，房产税改革正式进入实质性的操作阶段，这也是本文要重点研究的内容。

2013年11月12日，十八届三中全会提出要加快房产税立法并适时推进改革，这对房产税改革提出了更高要求。从我国房产税的改革历程来看，从建国至今，我国的房产税改革周期长，我国一直在探索真正适合我国的房产税制，也体现了谨慎、渐进的指导思想。

新中国成立后，随着我国经济社会体制、整体税制、经济发展、产业结构及房地产行业的变革，房产税制几经变动，经历了以下几个重要的年份：（见下图）

图1 2011年前房产税改革的历史沿革

1.2房产税改革背景及目标

传统理论中房产税的功能主要有筹集财政收入、调节收入分配、资源配置及分享房产溢价功能。由于房地产行业的迅速却不规范的发展以至于出现房地产泡沫，哄抬房价；“营改增”政策的持续推进，使得原作为地方主体税种的营业税收入减少，地方主要收入来源失去了保障；房产税作为财产税有调节收入分配的作用，而我国的房产税却不是理论意义上的财产税，目前我国收入差距持续拉大，因此也加快了所得税和财产税的改革步伐；另外，我国现行的房产税有诸多弊端，已经不适应我国的经济、房地产行业等发展。基于以上现实，房产税改革被赋予了很多期待，却也任重道远，道阻且长。

1.2.1房地产热

从2003年开始，我国房地产投资增长迅速，经济发展越来越快，甚至呈现出过热的状态，房地产业成为国民经济发展的支柱产业。房地产业快速的发展产生了大量的泡沫，大量投机者哄抬房价，而真正需要住房的普通居民陷入了住房难的窘境，投机者拥有的数套房产却形成住房空置。因此国家对于房地产业实施了多次宏观调控，所以可以看到“国六条”、“国十条”、“新国十条”以及“国五条”的相继出台。据统计，自2003年以来，国家总共出台了77条房地产政策，其中包括50条财政政策（2条明确提及物业税）。在出台政策较多的两年2008年（18条）、2010年（25条），房价涨幅明显放缓甚至回落，这说明了房地产调控政策对房价有一定影响（郭宏宝，2011）。2011年上海市和重庆市进行房产税改革试点的主要目标之一就是抑制房价：其中上海市的房产税改革主要为抑制投资投机需求，而重庆市高档住房消费。那么从理论上来说，房产税是否确实可以起到调控房价的作用？

吴俊培（2004）、任志强（2004）等学者认为房产税改革的目的是使其成为影响（降低）住房价格的重要政策工具。抑制房价的观点大体有两个角度：从房产税代替土地出让金的角度，我国房价偏高是因为住房成本包含了房屋土地的70年租金。房产税改革会导致住房价格中一次性包含的土地出让金由70年的税收收入代替，从而使得当前住房成本大幅度下降，住房价格在此基础上也会相应的下降。从传统的供给和需求的角度来看，一方面会诱使人们改变实现居住的方式（如以租代购），从而降低住房市场的需求；另一方面也会直接侵蚀住房投机客的利润空间，打击住房投机行为，市场力量导致住房价格的下降。国内学者对房产税（物业税）与房价的关系展开了大量的研究，大部分实证研究表明房产税与房价存在负向关系。其中，况伟大（2009）通过对1996-2006年我国30个省份的面板数据的回归分析发现房产税的开征会导致房价的下降。实证研究表明，在住房短期供给缺乏弹性的情形下，开征物业税必然导致房价下跌（韦志超和易纲，2006）。金成晓和马丽娟（2008）研究发现保有环节税收改革对房价产生的冲击是短期负向的，主要是通过调节住房的供给量来影响价格。与此相反，也有学者如周彩霞和宋宪辰（2009）认为房产税对住房需求影响不大，对抑制房价影响有限。郭宏宝（2011）认为我国的住房价格不是一个理性的纯市场行为的结果，因此，仅仅通过财政货币政策来调节住房市场价格，往往难以达到预期政策效果。

1.2.2地方税种缺失的现实

另一方面，自从我国1994年实行分税制改革，地方政府财权和事权不匹配成为我国财税体制亟待解决的问题。而“营改增”改革的持续推进，使得作为地方政府的主要财政收入的营业税逐步减少，改为增值税后也要面临与中央政府财政收入分成问题。那么地方政府应该如何筹集收入来提供足够的公共服务，充分发挥地方政府的职能和积极性，如何规范地方政府大量的预算外收入，都成为我国深化财税体制改革进程中需要考虑和解决的难题。借鉴国外的发展经验，大部分国家将房产税作为其地方政府的主体税种，这种做法在我国的现实下是否可行？所有的这些想法和疑问，都推动了我国加快房产税改革的步伐，进行积极的改革和尝试。

1.2.3收入分配不公的现实

而从收入分配的角度，房产税作为财产税，确实有改善收入分配，促进税收公平的作用，然而我国现行的房产税的属性却不是财产税，大量的税收集中于流转环节而非保有环节，使其更像是商品税。另一方面，我国的现行税制以间接税即商品税为主体税种，作为调节收入分配的主力军的所得税，在我国的财政收入中只占6%左右，其调节收入分配的功能受到极大限制。因此，基于收入分配的角度，房产税改革也是必须的。

1.2.4现行房产税的弊端

在我国经济全面转型的大背景下，我国房产税制却未能得到及时的调整和优化，依旧沿用20世纪80年代中叶制定的根基于计划经济时期的税收制度，无论在资源使用效率和配置的调节职能上，还是在提供财政来源的收入职能上，都没有发挥其应有的作用。具体表现为：立法层次低、征税范围窄、计税依据不合理、重复征税，计税环节不合理，重流转而轻保有，因此对我国房产税进行改革已是箭在弦上，不得不发。

2.沪渝房产税改革试点

2.1 沪渝房产税改革的背景

从2003开始，我国全国各地的房价持续快速增长，其中一二线城市显现的尤为明显，住房两级分化的现象愈发严重，高收入者不但拥有优越的住房条件，而且拥有充足的资金投入房地产市场，以求获得资金的保值增值。而低收入者却为住房问题承担着巨大的压力。我国实行房产税改革，征收房产税，有利于调节房地产市场，打击房地产投机行为，从而实现社会公平。通过征收房产税所得的税收收入可以作为保障房的建设资金，尽可能的满足低收入群体的基本住房需求，即通过转移性支付的形式调节居民收入分配，最终实现社会公平。

我国房产税的试点首先选择上海的一个重要原因就是由上海市的经济地位所决定的。上海市属于一线城市，是我国的经济中心，经济发达程度高，城市化水平高，大量人口的涌入。上海作为国际化大都市，开放程度高，房地产市场的快速发展，使国际资本大量涌入，投资房地产市场，在多方的作用下，上海市的房价居高不下。

之所以选择重庆市作为房产税改革试点城市之一，原因就在于重庆市属于我国的二线城市，是我国重要的制造业基地，同时是西南地区的交通枢纽和工业大市，属于区域经济中心，房价较高，调控房价压力较大。

图2 上海、重庆住宅商品房平均销售价格（元/平方米）

从图2可以看出，从2003年开始，两市的房产价格呈不断上涨的趋势，其中，上海市的房价涨幅以2008年为拐点迅速上涨，至2010年趋于平稳，上海市2010年的住宅商品房平均销售价格是 2003年的2.8倍，重庆市则达到3.6倍，这两市一定程度上代表我我国房地产市场发展的大趋势。

房地产市场的过快增长，提高了我国的通货膨胀预期，带动了物价的上升。为稳定房地产市场，国务院相继出台一系列的政策法规，包括限购令、三套房停贷等，对抑制房地产投机和房价上涨起到了一定的作用，但是，其作为行政政策法规，难以长时间实施，且带有强制性，易引发民众的抵触情绪。而对房地产市场的调控是一项长期复杂的工作，房产税作为财税政策重要部分，能够发挥重要的作用。而两个城市分别代表全国的一线、二线城市，而且作为东部省市和西部省市的代表，其试点经验，可为全国推进房产税改革提供借鉴。

经国务院批准，上海市人民政府和重庆市人民政府于2011年1月27日分别发布了《上海市开展对部分个人住房征收房产税试点的暂行办法》（沪府发〔2011〕3）和《重庆市人民政府关于进行对部分个人住房征收房产税改革试点的暂行办法》（渝府令[2011]247号），并于1月28日实施。

2.2 沪渝房产税改革具体方案

表1 沪、渝房产税试点细则

3.房产税改革后试点的房价变化走势

3.1上海市房价变化走势

图3 上海市2011年1月-2015年11月新建住宅销售价格指数（上月=100）走势图[1]

图4 上海市2011年1月-2015年11月新建商品住宅销售价格指数（上月=100）走势图

图5 上海市2011年1月-2015年11月二手住宅销售价格指数（上月=100）走势图

从图3中可以看出，自2011年房产税改革实施以来，从2011年1月至9月，上海市新建住宅销售价格以递减的速度上升，而从2011年10月到2012年5月，新建住宅价格持续下降。然而好景不长，自此之后，新建住宅的销售价格开始持续波动，历经加速上涨-下降-缓慢上涨-下降的循环。从图4，图5中也可以发现类似的变化规律发生在新建商品住宅销售价格和二手住宅销售价格上。因此，可以看出上海市房产税改革对于房价的调控作用还是有限的，房价的上涨和下降不受控制，而是极易受到宏观经济变动的影响，仍然比较不稳定。

图6 上海市2011年1月-2015年11月新建商品住宅分类价格指数（上月=100）走势图

从图6可以看出，从2011年1月到2015年11月，上海新建商品住宅中，144平米以上的户型房价受到影响较大，其次是90-144平米户型的，90平米及以下的户型影响最小。但总的来说，各种户型环比价格指数走势几乎同步。

3.2重庆市房价变化走势

图7 重庆市2011年1月-2015年11月新建住宅销售价格指数（上月=100）走势图

图8 重庆市2011年1月-2015年11月新建商品住宅销售价格指数（上月=100）走势图

图9 重庆市2011年1月-2015年11月二手住宅销售价格指数（上月=100）走势图

从图7，图8和图9这三张趋势图中可以看出，比起上海市，重庆市的房产税改革对房价的影响作用更显著。可以看出，无论是新建住宅，新建商品住宅还是二手住宅的销售价格环比指数最高只有101，即只比上月上升1个百分点，大部分时间内，环比指数低于或略高于100。但是，就房价随着时间的变化情况来看，房价的变化没有规律可言，并没有维持在一个稳定的水平，也没有持续的上升或者持续的下降趋势，而是随时间持续波动。因此与上海市相似，房价更多的还是随着宏观经济变化而变化，虽然重庆市房产税改革的力度较大对房价确实产生了一定影响，但这一影响还不能称之为“调控”，即作用是有限的。

图10 重庆市2011年1月-2015年11月新建商品住宅分类价格指数（上月=100）走势图

2011年1月-2015年11月重庆市新建商品分类住宅价格先是上涨，后下降，再上涨，然后不断波动的过程。和上海市的情况相似，144平米以上的户型房价受到影响最大，其次是90-144平米户型的，90平米及以下的户型影响最小，各个户型房价相差很大。

总之，重庆市在实施房产税方案后，房价确实在一定程度上得到遏制，但是作用仍然有限，对90-144平米和144平米以上的高档住宅的价格影响较大。

4.房产税改革后试点的地方财政收入

根据国家统计局获得的上海市地方政府财政收入的构成，可以看出从2011年至2014年，占地方政府财政收入比重较大的是地方财政营业税（21.85%），地方财政国内增值税（21.13%）以及地方财政土地增值税（5.8%）和地方财政非税收入（8%）。而地方财政房产税占地方政府财政收入的比重仅为2%左右，虽然从2011年到2014年地方财政房产税收入有逐渐增长的迹象，但幅度极小以至于可以忽略不计。可以看出，房地产改革后房产税并未为地方政府筹集到理论上可以筹集到的大量收入。反而，除去营业税和增值税，可以看到与土地有关的土地增值税也占不小比重，另外更值得注意的是，地方财政非税收入占比达到了8%，超过大部分税种，这其中主要是土地出让金贡献的收入。

而将视线投向重庆市的地方财政收入构成，可以发现重庆市与上海市相比情况有过之而无不及。增值税和营业税仍是为地方政府筹集收入的主要税种，而地方财政非税收入占地方财政收入的比重达到了33%。说明重庆市的财政更加依赖于预算外收入，即“土地财政”。房产税收入2011年占比为2%，但从2011年开始到2014年重庆市的房产税收入反而逐年减少至1%甚至到0.7%。

5.重庆市房产税的征管实践

自2011年1月28日上海、重庆两市启动个人住房房产税改革试点工作至今，截至2011年11月30日，重庆市主城区房产税应税住房有8563套，重庆房产税征缴基本做到“应收尽收”，征收率在99%以上，征收金额超过9000万元，合计征收税款已达1亿元。2012年合计征收税款1.4亿元，征收率达到96.8%，虽然政府承诺将房产税收入全部用于保障房建设，但从总量来看房产税收入总额比较少，其作用“杯水车薪”。同时，对于调控房价，房产税对人们心理预期的影响也在逐步减弱，虽然在政策开始实施的2011年重庆市房价同比呈下降趋势，但至2012年，同比房价开始呈上涨趋势，至2013年3月房价上涨幅度增大。虽然重庆市的征收率很高，但政策效果比较有限，那么如此高的征收率是如何实现的呢？在这个过程中是否付出了高昂的征收成本和纳税成本呢？征纳双方的政策反应和行为对策又是什么呢？

重庆地税局干部葛静在通过对重庆市典型地区的实际调研中，发现基层税务部门在执行试点政策中遇到了不少问题。

第一，当前我国税收征管模式不适应于对存量房产征税。当前，我国税收征管模式的特点是“自行申报，集中征收”，这种模式比较适合我国长期以来以间接税为主体税种的税制结构和以企业为纳税主体的税收管理现状，但对于房产税直接从居民手中征税，在当前纳税遵从度和个人信用度不高，居民没有直接缴税习惯的纳税文化环境中，具有较大的困难。在交易环节，对于新购和二手房交易中的高档住宅征税，税务机关可以与国土、房管部门携手在领取房屋产权证的环节进行监控，通过将缴纳税款与办理产权证书形成统一链条的方式进行控管。在保有环节，对于存量住宅征税难度就相对要大，仅靠广播、电视、报纸等媒体的宣传力度是不够的，需要“点对点”地通知到房屋业主本人。在2011年全市未缴纳房产税税款的21户中，其中9户是因为无法取得联系。2012年北部新区未征税款的40户中，有1/3户数也是因为联系不上。联系不上的主要原因有：物业管理公司提供的联系地址或国土房管部门登记的纳税人身份证上所采集的住址信息，与纳税人当前的实际居住地、工作所在地不同，加上电话变更，个别纳税人长年在国外或长期不在重庆，导致税务部门无法与纳税人取得联系。

第二，在重庆市房产税试点的征管工作中，税务机关采用了特别征管措施。在税收举全局之力，从局领导到税务征管员自上而下实行责任包干制，专户专管，包干到户，责任到人，全方位开展“保姆式”的纳税服务，尽最大努力劝说纳税人按时缴税。重庆市房产税试点2011年和2012年两年高达99%和97%的征收率的背后是巨大的行政成本。目前，重庆市主要对存量独栋别墅征税，如果扩大房产税征收范围到全部存量住宅，将来从试点城市扩大至全国，即便房屋信息系统能够顺利实现全国联网，在目前我国普遍纳税遵从度不高，偷逃税惩罚力度不够，纳税人信用体系不健全的社会大环境中，税务机关如果还是依靠“人海”战术，征管能力将面临严峻的现实考验。

第三，从法律层面看，对拒缴纳税人强制执行是保障税收应收尽收的关键。但我国目前对拒不申报纳税的纳税人，采取强制执行措施存在法律空白。我国《税收征管法》在第三十八条至第四十条规定对不履行纳税义务的纳税人可以采取保全措施和强制执行措施，然而，其客体仅限于从事生产、经营的纳税人，并未包括个人纳税人。对拒缴个人住房房产税的居民，税务机关缺乏上位法的支持，不能从个人存款中扣缴税款、滞纳金及罚款，更不能像西方国家那样对应税房屋进行拍卖和变现。在既有的法律体系下，税务机关对拒缴纳税人不能依法处理，只能“晓之以理，动之以情。”这也是导致税务机关不得不投入巨大力量，征收成本高昂的重要原因之一。

而从纳税人角度看，2012年重庆市北部新区房产税未纳税户40户，1/3户是因为联系不上纳税人，1/3户明确拒绝缴税，1/3户拖延缴纳税款。根据调查，纳税人拒缴和拖缴的原因大体可以归结为以下几个方面：首先，纳税人认为对个人住宅征税法理上存在问题，提出重庆征税是下位法违反了上位法。其次，房产税政策制定不够缜密，造成税负不公。重庆市个人住房房产税的政策规定，征税依据为购房时的原始交易价格;按照交易单价核定三档税率为0.5%、1% 和1.2%；按户减免，每个家庭减税率为0.5%、1%和1.2%；按户减免，每个家庭减税率为0.5%、1% 和1.2%；按户减免，每个家庭减免180平米或100平方米。这些政策规定造成了税负不公的多种情况，比较突出的有如下几种：

“同房不同税”的问题。同一小区同户型的两套住宅，因为交易时间不同，交易单价不同，使得税率档次不同，税负差别明显，也许成交单价只有几十元或上百元的差别，税率和税负可能增加一倍。

独栋别墅的税负明显低于高档住宅。按照市场公允价格，独栋别墅的单位价格应高于高档住宅（如花园洋房）；按照占用资源，独栋别墅的占地面积普遍都要大于高档住宅，但是现实中却是独栋别墅的税负低于高档住宅。原因如下：一是交易单价较低。独栋别墅大部分为存量房，70%的独栋别墅交易时间在2009 年重庆市房价普遍上涨以前，交易单价不高；二是根据原始单价核定的税率较低，多为0.5%；三是减免面积较大。独栋别墅的减免面积为180平方米，大于新购高档住宅的减免面积100平方米。比如，某纳税人为一花园洋房业主，其拒绝缴税的原因就是因为该纳税人住宅的应税税率为1.2%，而同一个小区的别墅，税率按照原始交易价格核定为0.5%，应纳税额仅为花园洋房的1/4。

税负没有随房屋的市场价值升降变化。按照原始交易价格确定税率和税额，房屋无论转手多少次，价格无论高于还是低于原始交易价格，税额均为按照原始交易价格为计税依据的固定数额，房屋溢价没有纳税，而房屋跌价也没有减少税负。这样，不论房价涨或跌，都会造成不公平。

精装房的核定税率不合理。根据重庆市的政策规定，精装房税率先按照房屋总价核定税率，再按照总价减去总价15%～20%的比例（视同装修费用）作为计税依据，计算应纳税额。这就使得精装房的核定税率偏高，从而税负也偏高。比如，某处房屋因为是购置的开发商的样板房，装修费达到总价的30%，远高于扣除标准。因此，该户纳税人拒缴税款的原因就是对精装房核定税率的方法和费用扣除的标准存有异议。

按户减免，产生人均税负的差异较大。重庆试点政策规定，独栋别墅可以享受一次按户减免180平方米，花园洋房按户减免100平方米的政策。这种按户减免的政策，使得价格和结构相同的住宅，成员多的家庭与成员少的家庭人均税负很不均衡。比如同价同房型的两个应税家庭，A户为6口人，B户为3口人，却同样按照高档住宅的扣除标准100平方米的面积扣除，虽然两户承担的税负完全相同，但是人均税负A户却是B户的1/2。

如此看来，由于《重庆市人民政府关于进行对部分个人住房征收房产税改革试点的暂行办法》和《重庆市个人住房房产税征收管理实施细则》在2011 年出台时较为仓促，在具体规定上存在较多漏洞，最令纳税人诟病的是按原始交易价格为计税依据造成税负不公。

（案例正文字数：9335）

[1] 数据来源：国家统计局（图3-图10）